Principales Questions: 1. Est-ce qu'une somme exonérée d'impôt en vertu de l'alinéa 81(1)a) de la Loi fait partie du revenu gagné aux fins de l'article 146?
2. Selon la résidence et le lieu de l'emploi de l'employé de l'OTAN, quel sera l'impact de l'article 19 de la convention du statut de l'organisation du traité de l'Atlantique Nord à l'égard de l'imposition au Canada du revenu d'emploi?
Position Adoptée: 1. Non.
2. Commentaires généraux sur la résidence d'un particulier et sur l'article 19 de la convention.
Raisons: 1. La somme ne fait pas partie du revenu.
Le 4 décembre 2007 Lise Gélinas Section des politiques et des Direction des décisions Procédures de validation en impôt Pièce 550 Sylvie Labarre 25 McArthur, Tour C, 5e étage Vanier ON 2007-025504
Objet Employé de l'OTAN
La présente est en réponse à votre courrier électronique du 26 septembre 2007 dans lequel vous nous demandez notre opinion à l'égard de l'imposition au Canada d'un employé de l'OTAN.
Vos questions portent sur deux aspects distincts d'une situation où un employé de l'OTAN travaille à l'extérieur du Canada. D'une part, vous vous interrogez sur l'impact de l'article 19 de la Convention sur le statut de l'organisation du traité de l'Atlantique Nord, des représentants nationaux et du personnel international (ci-après la "Convention") à l'égard de l'imposition de revenus reçus par un citoyen canadien, résidant à l'extérieur du Canada et occupant un poste à l'extérieur du Canada ou à l'égard de l'imposition de revenus d'emploi pour des services rendus au Canada.
Par ailleurs, vous vous demandez si une somme exonérée d'impôt en vertu de l'alinéa 81(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la "Loi") fait partie du revenu gagné aux fins de l'article 146 de la Loi.
Nos commentaires
Un particulier qui est résident du Canada ou qui est réputé être un résident du Canada en vertu de l'article 250 de la Loi sera imposé au Canada sur ses revenus de toutes provenances et ce, quelle que soit sa nationalité. Dans certaines circonstances, des sommes reçues relativement à un emploi pourraient être exemptées d'impôt en vertu de l'article 81 de la Loi ou pourraient donner droit à des déductions ou crédits.
Cependant, si le particulier n'est pas un résident du Canada ou s'il n'est pas réputé être un résident du Canada, il sera assujetti à l'impôt canadien uniquement sur son revenu imposable gagné au Canada, déterminé conformément à la section D de la Loi s'il a été employé au Canada, s'il a exploité une entreprise au Canada ou s'il a disposé d'un bien canadien imposable.
Ainsi, un particulier qui ne réside pas au Canada, qui n'est pas réputé être un résident du Canada, qui n'exploite pas d'entreprise au Canada et qui n'a pas disposé de bien canadien imposable ne sera pas imposable au Canada s'il n'a pas été employé au Canada. Si le particulier non-résident n'est pas imposable à l'égard de son revenu d'emploi en vertu du paragraphe 2(3) et de la section D de la Loi, ce n'est pas l'article 19 de la Convention qui l'assujettira à l'impôt canadien. Le premier élément à établir dans une situation donnée est la résidence du particulier. Vous trouverez au Bulletin d'interprétation IT-221R3 les facteurs à prendre en compte pour déterminer si un particulier est résident de fait du Canada ou non. Vous trouverez également dans ce bulletin des explications à l'égard des situations où un particulier qui n'est pas considéré comme étant résident de fait du Canada est tout de même réputé résider au Canada en vertu du paragraphe 250(1) de la Loi. Parmi ces situations, il y a celle d'un particulier qui est un représentant ou un fonctionnaire du Canada ou d'une province à un moment donné au cours de l'année et qui reçoit des frais de représentation ou qui est un résident de fait ou réputé du Canada immédiatement avant sa nomination ou son emploi par le Canada ou la province.
Cependant, sous réserve d'une règle transitoire mentionnée au paragraphe 24 du Bulletin d'interprétation IT-221R3, un particulier qui est par ailleurs résident aux termes de la Loi (que ce soit un résident de fait ou réputé) et qui, à un moment quelconque, est résident d'un autre pays en application d'une convention fiscale conclue entre le Canada et cet autre pays est réputé, selon le paragraphe 250(5) de la Loi, ne pas être résident du Canada.
En supposant que le particulier est un résident du Canada (et ce, quelle que soit sa nationalité), nous devons alors examiner si l'alinéa 81(1)a) de la Loi s'applique. L'alinéa 81(1)a) de la Loi prévoit qu'une somme ne sera pas incluse dans le calcul du revenu d'un particulier si c'est une somme exonérée de l'impôt par toute autre loi fédérale, autre qu'un montant reçu ou à recevoir par un particulier qui est exonéré en vertu d'une disposition d'une convention ou d'un accord fiscal conclu avec un autre pays et qui a force de loi au Canada.
Dans une situation où l'emploi est auprès de l'OTAN, c'est la Loi sur les privilèges et immunités de l'Organisation du Traité de l'Atlantique Nord qui approuve et confirme la Convention. Ainsi, une somme exemptée d'impôt conformément à la Convention sera considérée comme étant une somme exonérée de l'impôt par une autre loi fédérale à laquelle l'alinéa 81(1)a) de la Loi s'applique. Ainsi, nous devons examiner si l'article 19 de la Convention peut permettre au particulier d'être exonéré de l'impôt canadien sur un revenu qui y serait autrement assujetti.
L'article 19 de la Convention prévoit que certains fonctionnaires de l'OTAN (se composant du Conseil et des organismes subsidiaires) seront exempts d'impôts sur les appointements et émoluments qui leur sont payés par l'OTAN ou de l'un de ses organismes en leur qualité de fonctionnaire de cette organisation. La catégorie de fonctionnaires qui peut bénéficier de cette exemption est une catégorie ayant fait l'objet d'un accord entre le Président des Suppléants du Conseil et chacun des gouvernements des États membres intéressés.
Toutefois, tel que mentionné au paragraphe 4 du Bulletin d'interprétation IT-397R, lorsque le Canada retient les services d'un particulier et lui verse une rémunération et qu'il le détache ou le prête à l'OTAN ou à un de ses organismes subsidiaires pour que ce particulier agisse comme fonctionnaire de l'organisation, le Canada se réserve le droit d'assujettir à l'impôt lorsqu'il est résident du Canada (de fait ou réputé). Par ailleurs, l'exemption décrite au paragraphe précédent ne s'applique pas dans le cas d'un fonctionnaire du Canada ou d'un membre des Forces canadiennes qui représente le Canada auprès de l'OTAN ou de l'un de ses organismes subsidiaires. Par ailleurs, nous sommes d'avis que la somme exonérée d'impôt en vertu de l'alinéa 81(1)a) de la Loi ne fait pas partie du "revenu gagné" aux fins de l'article 146 de la Loi.
Nous espérons que ces commentaires vous seront utiles. Si vous désirez des renseignements supplémentaires concernant le contenu du présent document, n'hésitez pas à communiquer avec nous.
Alain Godin, gestionnaire
pour le Directeur
Division des opérations internationales
et des fiducies
Direction des décisions en impôt